Guida operativa Oic alla nota informativa dei bilanci redatti in base agli Ias
di Franco Roscini Vitali
Il Sole 24 Ore
Sabato 12 maggio 2007
Le informazioni che devono essere riportate nel bilancio redatto in base ai principi contabili
internazionali sono oggetto della "Guida operativa 2" dell'Organismo italiano di contabilità (Oic),
approvata in via definitiva dal comitato esecutivo dopo avere ricevuto il parere favorevole di
Banca d'Italia, Consob, Isvap e dei ministeri dell'Economia e delle Finanze e della Giustizia.
Testo definitivo
Finalità e utilizzo. Il documento dell'Oic, che rappresenta la prosecuzione della
"Guida per la transizione agli Ias", era stato approvato dal comitato esecutivo il 7 febbraio 2007
e inviato alle autorità citate affinché esprimessero il relativo parere.
Il documento, ovviamente, non è un principio contabile, in quanto gli Ias non possono essere
interpretati dagli organismi contabili dei singoli Stati, ma costituisce una "guida" che,
tramite anche una pratica lista di controllo consente di avere una sintesi operativa delle
informazioni che devono essere riportate nei bilanci redatti in base agli Ias.
L'Oic ha ricevuto alcuni commenti e ritiene condivisibile l'auspicio da più parti manifestato
di un periodico aggiornamento della guida: in tale sede, sarà valutata l'opportunità di un
completamento del documento con l'inserimento anche di una "trac#cia" di nota integrativa.
Interrogativi su riserve nel patrimonio netto. Con riferimento alle informazioni relative
alle riserve presenti nel patrimonio netto (articolo 2427, n. 7-bis), del Cc) l'Oic ha ricevuto
alcune osservazioni, ma ha ritenuto, al di là del dibattito giuridico in corso in ordine
all'obbligatorietà di tale richiesta, che sia opportuno riportare tale informativa in
considerazione dell'importanza della stessa in relazione al regime di disponibilità delle
riserve e, pertanto, della loro eventuale distribuzione. Infatti, le informazioni in questione,
pur non essendo richieste dagli Ias, sono rilevanti ai fini dell'informativa per conoscere quali
riserve sono distribuibili.
Struttura e contenuti
Aspetti principali. La guida è composta, idealmente, da due parti:
la prima sintetizza, in ciascun capitolo, gli aspetti essenziali dei vari Ias e delle norme di
riferimento ed è corredata da schemi e prospetti esemplificativi;
la seconda, costituita dall'appendice, presenta una lista di controllo delle informazioni
previste non soltanto dagli Ias, ma anche da altre disposizioni nazionali e comunitarie,
che risulterà molto utile alle imprese.
Per comprendere il contenuto e l'utilizzo della guida, si deve premettere che gli Ias obbligano
le imprese a fornire notevoli informazioni relative al bilancio: tuttavia, esistono altre
informazioni, prescritte dai singoli Paesi oppure da disposizioni comunitarie, che sono parimenti
obbligatorie, in quanto non in contrasto e aggiuntive rispetto a quelle previste dagli Ias.
A volte, si tratta di informazioni che non riguardano in senso stretto il bilancio e i dati
in esso contenuti, altre volte, invece, si tratta di ulteriori informazioni relative a specifiche
e particolari voci del bilancio.
Tra le disposizioni nazionali rientrano le delibere e comunicazioni della Consob, le norme del
Codice civile e gli altri provvedimenti in materia di bilancio.
La guida non riguarda le imprese bancarie e assicurative in quanto destinatarie, rispettivamente,
degli specifici provvedimenti di Banca d'Italia e Isvap.
Con riferimento ai principi contabili internazionali, la guida tiene conto degli Ias/Ifrs, ma
anche dei documenti interpretativi Sic/Ifric e dell'informativa che, seppure non obbligatoria,
è incoraggiata dagli stessi principi internazionali: nell'appendice, il testo della descrizione
in carattere corsivo indica proprio che l'informativa è di natura facoltativa. E' il caso, per
fare un esempio, dello Ias 12, imposte sul reddito, che incoraggia, ma non obbliga - in quanto
potrebbe essere difficoltoso - a calcolare l'ammontare delle passività fiscali differite
derivanti da investimenti finanziari in società controllate, filiali e società collegate e da
partecipazioni in joint venture. Pertanto, lo Ias 12 incoraggia, quando è possibile, a indicare
gli ammontari delle passività fiscali differite non contabilizzate.
Immobilizzazioni materiali. Medesimo discorso con riferimento allo Ias 16, relativo alle
immobilizzazioni materiali, per quanto riguarda, ad esempio, il valore contabile di immobili,
impianti e macchinari temporaneamente inattivi e il valore contabile lordo di quelli totalmente
ammortizzati e ancora in uso, le cui informazioni sono incoraggiate.
Bilanci e rendiconto. Il capitolo 1 della guida sintetizza il contenuto degli Ias 1, 7 e 34
relativi, rispettivamente, a presentazione del bilancio, rendiconto finanziario e bilanci intermedi.
Nel testo sono riportati anche i prospetti tratti dalla guida applicativa contenuta nello Ias 1
che, seppure non pubblicati sulla Gazzetta ufficiale dell'Unione europea, costituiscono
un'indicazione e un valido aiuto per le imprese: ad esempio, è riprodotto il prospetto delle
variazioni di patrimonio netto.
Medesimo discorso con riferimento al rendiconto finanziario, per il quale è riportato l'esempio
tratto dall'appendice A allo Ias 7, relativo ai due metodi di redazione previsti, quello diretto e
quello indiretto.
Schemi e tabelle. Sempre nel capitolo 1, la guida richiama la delibera Consob 27 luglio 2006,
relativa agli schemi di bilancio, e la comunicazione del successivo 28 luglio che richiede, tra
l'altro, informazioni relative a operazioni con parti correlate, eventi e operazioni significative
non ricorrenti e posizioni o transazioni derivanti da operazioni atipiche e/o inusuali.
Per tutte queste informazioni sono presentate delle ipotesi di rappresentazione in forma tabellare,
che possono essere utilizzate per adempiere alle richieste della Consob.
Posizione finanziaria netta. Medesimo discorso per l'informazione relativa alla posizione
finanziaria netta, per la quale la Consob rinvia alla raccomandazione del Cesr 10 febbraio 2005
"Raccomandazioni per l'attuazione uniforme del regolamento della Commissione Europea sui prospetti
informativi" e, in particolare, al paragrafo "Fondi propri e indebitamento" del capitolo II,
"Aspetti relativi all'informativa finanziaria", in cui si riporta una tabella con l'indicazione
delle componenti dell'indebitamento netto a breve, a medio e a lungo termine, riprodotta nella
guida.
Negative pledge e covenant. Inoltre, la Consob richiede le informazioni su negative pledge
e covenant, dei quali la guida, opportunamente, fornisce le definizioni, generalmente non conosciute.
I covenant sono clausole contrattuali dal cui rispetto dipende la continuazione del finanziamento.
Tali clausole sono spesso legate a indici di bilancio o a risultati aziendali che, se non sono
soddisfatti, rendono il finanziamento immediatamente rimborsabile. I negative pledge sono accordi
con cui un soggetto - a cui è stato erogato un prestito - si impegna a mantenere un determinato
comportamento (ad esempio, a non dare in pegno determinati beni).
Norme comunitarie
Applicazione attuale. Inoltre, è richiamato il documento della Commissione europea del novembre 2003
il quale identifica le norme della quarta e settima direttiva che continuano ad applicarsi a tutte
le imprese, quotate e non quotate, che adottano gli Ias. La lista di controllo, poi, elenca, in
dettaglio, quanto richiesto dalle citate delibere e disposizioni.
Modifiche ed errori
Informazioni relative. Nel capitolo 3 è illustrata l'informativa richiesta dallo Ias 8 in
materia di principi contabili, cambiamenti nelle stime ed errori. Ad esempio, l'informativa che
riguarda i cambiamenti volontari di principi contabili è piuttosto dettagliata, ma non è
necessario ripeterla nei successivi bilanci: medesimo discorso per le informazioni relative a
errori di esercizi precedenti.
Altri aspetti
Specifiche fattispecie. Nel capitolo 4, che illustra l'informativa prevista dallo Ias 11,
relativo ai lavori su ordinazione, è riportato un esempio tratto dall'appendice al principio stesso.
Nel capitolo 5, relativo allo Ias 12, imposte sul reddito, è rammentato che l'articolo 2427, n. 14),
del Codice civile richiede precise e dettagliate informazioni sulle imposte anticipate riferite
alle perdite di esercizio o di esercizi precedenti.
Il capitolo 14, relativo all'impairment test (Ias 36), rammenta che l'avviamento, in quanto
intangibile a vita indefinita, non è più soggetto ad ammortamento, ma a verifica del valore ed è
allocato a un'unità o a un gruppo di unità. Le informazioni che devono essere fornite nella nota
integrativa riguardano, ad esempio, il criterio utilizzato per la determinazione del valore
recuperabile e, se si tratta del valore d'uso, le specifiche modalità di determinazione dello
stesso. Medesimo discorso per gli altri intangibili a vita utile indefinita. Il rispetto delle
informazioni relative agli intangibili evita la carenza di informativa riscontrata dai ricercatori
universitari che hanno condotto l'analisi sui bilanci Ias, illustrata su "Il Sole-24 Ore" del 5
febbraio 2007.
Sempre nel capitolo 14 è riportato un esempio di informazioni relative all'impairment test, tratto
dalle esemplificazioni contenute nello Ias 36.
Con riferimento alle disposizioni del Codice civile, nella lista di controllo, è richiamato
l'articolo 2497-bis che richiede alcune informazioni nella nota integrativa relative all'attività
di direzione e coordinamento.
E' rammentato, poi, che l'articolo 126 del "Regolamento emittenti" prevede l'indicazione dei
possessi azionari superiori al 10% del capitale rappresentato da azioni/quote con diritto di voto
in società non quotate, detenute in via diretta e indiretta a qualunque titolo.
Il medesimo regolamento, all'articolo 78, richiede l'indicazione dei compensi corrisposti a
componenti degli organi di amministrazione e controllo, direttori generali e, a livello aggregato,
dirigenti con responsabilità strategiche: medesimo discorso per le stock option.
Il successivo articolo 79, invece, richiede nella relazione degli amministratori informazioni
sulle partecipazioni detenute dai soggetti già citati, nonché dai coniugi non legalmente separati
e dai figli minori.
Scorrendo la lista di controllo si scopre che alcune informazioni, anche se piuttosto "datate",
sono tuttora obbligatorie: è il caso, ad esempio, di quelle relative ai beni oggetto, in passato,
di rivalutazioni, richieste dall'articolo 10 della legge 72/1983, che molti, erroneamente,
ritengono non più obbligatorie.
Nota: il contenuto del documento deve essere interpretato in relazione al periodo
in cui è stato redatto.
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